二、营业税应纳税额的计算及账务处理
1.应纳税额=营业额×税率
纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。
价外费用包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费。
例如：单位在提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产时，因受让方违约而从受让方取得的赔偿金收入，应并入营业额中征收营业税。但是如果单位和个人并未提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产而收取了违约金、订金等，就不应该理解为价外费用。
例如：房地产开发公司销售商品房时除了向业主收取房款外还代收取了水、电、煤气等费用应该理解为价外费用。
例如：旅客通过网站预定酒店，酒店收取的全部价款后可否扣除支付给网站的手续费?
总结：如何理解营业额?
营业额=全部价款+价外费用-税法允许减除的项目金额
提示：税法未规定减除的，一律以收取的全部价款和价外费用作为计税依据，不得做任何扣除。
(1)交通运输业
纳税人将承揽的运输业务分给其他单位或者个人的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位或者个人的运输费用后的余额为营业额;运输企业从事境内联运业务，以实际取得的营业额为计税依据，即以全程联运收入扣除付给对方联运单位的运费后的余额为营业额。
(2)建筑安装业
①纳税人提供建筑业劳务(不含装饰劳务)的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。
a.建筑业劳务(不含装饰劳务)，无论谁提供材料、物资，营业额均包括所耗用的材料、物资。
例如：甲(建设方)、乙(施工方)双方约定建造厂房，甲方提供建筑材料6000万，乙方只是负责施工，收取施工劳务费4000万，乙方如何计算营业税?
乙方(施工方)应纳营业税=(6000+4000)×3%=300(万元)
b.装饰劳务，如果甲方(建设方)提供材料，乙方(施工方)营业额中不应包括材料价款。
例如：甲(建设方)、乙(施工方)双方约定装饰办公楼，甲方提供建筑材料6000万，乙方只是负责装修，收取装修劳务费4000万，乙方(施工方)如何计算营业税?
乙方(施工方)应纳营业税=4000×3%=120(万元)
c.设备安装工程，如果由甲方(建设方)提供设备，乙方(施工方)只是负责安装施工，乙方(施工方)的营业额中不含甲方(建设方)提供的设备价款。
同b。
d.提供建筑业劳务的同时销售自产货物，属于特殊的混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额缴纳增值税;未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额。
纳税人销售自产货物同时提供建筑业劳务，须向建筑业发生地地方主管税务机关提供其机构所在地主管国家税务机关出具的本纳税人属于从事货物生产的单位或个人的证明，还应该提供企业机构所在地税务机关开具的《外出经营活动税收管理证明》。
②另外，还要注意以下事项：
a.施工企业向建设单位收取的材料差价款、抢工费、全优工程奖和提前竣工奖，应并入计税营业额中征收营业税。
b.建筑安装企业向建设单位收取的临时设施费、劳动保护费和施工机构迁移费，不得从营业额中扣除。
【例题•多选题】关于建筑安装业应纳营业税代理审查的说法，正确的有( )。
A.建筑业应税营业额为建筑企业向建设单位收取的工程价款及价外收取的各种费用之和
B.建筑安装企业应税营业额应包括建设单位提供的设备价款
C.从事建筑、修缮、装饰工程作业的纳税人，无论与对方如何结算，其营业额均应包括工程原材料及其他物资和动力的价款在内
D.建筑企业向建设单位收取的提前竣工奖应计入应税营业额
E.建筑安装企业向发包单位收取的误工费不计入应税营业额
【答案】AD
(3)邮电通信业
一般情况下，应以取得的全额确定营业额。
邮政电信单位与其他单位合作，共同为用户提供邮政电信业务及其他服务并由邮政电信单位统一收取价款的，以全部收入减去支付给合作方价款后的余额为营业额。
(4)金融保险业
▲一般贷款业务：利息全额为营业额，包括各种加息、罚息。
▲融资租赁业务以纳税人向承租者收取的全部价款和价外费用(包括残值)减去出租方承担的出租货物的实际成本后的余额,以直线法折算出本期的营业额。
本期营业额=(应收取的全部价款和价外费用-实际成本)×(本期天数÷总天数)
实际成本=货物购入原价+关税+增值税+消费税+运杂费+安装费+保险费+支付给境外的外汇借款利息支出
▲金融商品转让，营业额=卖出价-买入价。
①金融商品转让业务，按股票、债券、外汇、其他四大类来划分。
②卖出价是指卖出原价，不得扣除卖出过程中支付的各种费用和税金。
③买入价是指购进原价，不包括购进过程中支付的各种费用和税金。金融商品的买入价，可以选定按加权平均法或移动平均法核算，选定后一年内不得变更。
④同一大类不同品种金融商品买卖出现的正负差，在同一个纳税年度内可以相抵。但年末时仍出现负差的，不得转入下一个会计年度。
例如：某证券投资公司当年投资股票情况如下：1季度买卖出现正差1000万;2季度买卖出现负差-500万;3季度买卖出现负差-400万;4季度买卖出现负差-300万。
1季度应纳营业税=1000×5%=50(万元)
2季度、3季度、4季度，不纳税。
年末汇总：1000-500-400-300=-200(万元)
年末可以申请退营业税或抵扣下一年应纳营业税=50(万元)，但不能把当年的负差200万元结转至下一年。
提示：金融商品的买卖，新营业税暂行条例不局限于金融企业了，其他企业从事金融商品转让也应该征收营业税，纳税人的范围扩大了。
▲金融经纪业务和其他金融业务(中间业务)，营业额为收取的全部手续费收入，不得作任何扣除。
【例题1•单选题】下列关于金融企业金融商品买卖业务缴纳营业税的计税营业额的表述，正确的是( )。(2006年)
A.以买卖成本差额为计税依据，不同纳税期若出现正负差的，同一纳税年度内可以相抵，但不得结转下一会计年度
B.以买卖价差收入为计税依据，不同纳税期若出现正负差的，负差可由以后纳税期差来抵，并作无限期结转
C.以买卖价差收入为计税依据，不同纳税期若出现正负差的，同一纳税年度内可以相抵，但不得结转下一会计年度
D.以买卖成本差额为计税依据，不同纳税期若出现正负差的，负差可由以后纳税期的正差来抵，并作无限期结转
【答案】C
【例题2•单选题】在确定营业税计税依据时，正确的是( )。(2012年)
A.金融经纪业务在计算营业税应税营业额时要扣除工本费和邮寄费
B.一般贷款业务的营业额为贷款利息收入
C.外汇转让的营业额为买卖外汇的价差收入，可以扣除卖出过程中支付的税费
D.金融商品的买入价只可按移动平均法核算
【答案】B
(5)服务业
服务业的营业额是纳税人提供服务业劳务向对方收取的全部价款和价外费用。
【例题•简答题】(教材200页例8-13)某市培训中心属于全民所有制的餐饮服务企业，经营范围住宿、餐饮、服务等。2012年12月份，累计实现营业收入1659700元，缴纳各种税费合计86303元。
××税务师事务所受托于2013年1月份对该培训中心2012年的纳税情况进行审核。在审查资金往来账簿时，发现“应付账款”科目贷方有一笔本市某公司划来的补助款169000元，原会计分录为：
借：银行存款 169000
贷：应付账款 169000
通过进一步核实，此笔款实为营业收入。假定2012年尚未结账，则
调整收入：
借：应付账款 169000
贷：主营业务收入——餐饮收入 169000
补提税金：
借：营业税金及附加 9295
贷：应交税费——应交营业税 8450(169000×5%)
应交税费——应交城市维护建设税 591.5(8450×7%)
应交税费——教育费附加 253.5(8450×3%)
补缴税金：
借：应交税费——应交营业税 8450
应交税费——应交城市维护建设税 591.5
应交税费——教育费附加 253.5
贷：银行存款 9295
如果税务师审核发现时，2012年账务已经结账，则应按调整上年损益的方法作如下调账处理：
调整收入：
借：应付账款 169000
贷：以前年度损益调整 169000
补提税金：
借：以前年度损益调整 9295
贷：应交税费——应交营业税 8450
应交税费——应交城市维护建设税 591.5
应交税费——教育费附加 253.5
补缴税金：
借：应交税费——应交营业税 8450
应交税费——应交城市维护建设税 591.5
应交税费——教育费附加 253.5
贷：银行存款 9295
补充教材：
借：以前年度损益调整
贷：应交税费——应交所得税
借：以前年度损益调整
贷：利润分配——未分配利润
▲纳税人从事旅游业务的，以其取得的全部价款和价外费用扣除替旅游者支付给其他单位或者个人的住宿费、餐费、交通费、旅游景点门票和支付给其他接团旅游企业的旅游费后的余额为营业额。
▲从事广告代理业务的，以其全部收入减去支付给其他广告公司或广告发布者(包括媒体、载体)的广告发布费后的余额为营业额。
▲物业管理企业代有关部门收取水费、电费、燃(煤)气费、维修基金、房租的行为，属于营业税“服务业”税目中的“代理”业务，因此，对物业管理企业代有关部门收取的水费、电费、燃(煤)气费、维修基金、房租不计征营业税，对其从事此项代理业务取得的手续费收入应当征收营业税。
提示：房地产开发企业代收各项费用，属于价外费用(房屋维修基金不征收营业税)，就应并入营业额中。
▲劳务公司接受用工单位的委托，为其安排劳动力，凡用工单位将其应支付给劳动力的工资和为劳动力上交的社会保险(包括养老保险、医疗保险、失业保险、工伤保险等，下同)以及住房公积金统一交给劳务公司代为发放或办理的，以劳务公司从用工单位收取的全部价款减去代转付给劳动力的工资和为劳动力办理社会保险及住房公积金后的余额为营业额。
▲对勘察设计单位将承担的勘察设计劳务分包给其他勘察设计单位或个人并由其统一收取价款的，以其取得的勘察设计总包收入减去支付给其他勘察设计单位或个人的勘察设计费后的余额为计税营业额。(6)文化体育业
文化体育业的营业额包括纳税人经营文化业、体育业取得的全部收入。
广播电视有线数字付费频道业务应由直接向用户收取数字付费频道收视费的单位按其向用户收取的收视费全额，向所在地主管税务机关缴纳营业税。对各合作单位分得的收视费收入，不再缴纳营业税。
电影放映单位放映电影，应以取得的全部电影票房收入为营业额计算缴纳营业税，其从电影票房收入中提取并上缴的国家电影事业发展专项资金不得从其计税营业额中扣除。
(7)娱乐业
娱乐业的营业额为经营娱乐业收取的全部价款和价外费用，包括门票收费、台位费、点歌费、烟酒、饮料、茶水、鲜花、小吃等收费及经营娱乐业的其他各项收费。
(8)转让无形资产
纳税人转让无形资产的营业额为纳税人转让无形资产从受让方取得的货币、货物和其他经济利益。
单位和个人转让土地使用权，以全部收入减去土地使用权的购置或受让原价后的余额为计税营业额。单位和个人转让抵债所得的土地使用权，以全部收入减去抵债时该项土地使用权作价后的余额为计税营业额。
转让无形资产所有权的账务处理：
借：银行存款
无形资产减值准备
累计摊销
贷：无形资产
应交税费——应交营业税
应交税费——应交城建税
应交税费——应交教育费附加
应交税费——应交土地增值税
营业外收入——处置非流动资产利得
转让(提供)无形资产使用权的账务处理：
①确认收入
借：银行存款等
贷：其他业务收入
②计提税金时：
借：营业税金及附加
贷：应交税费——应交营业税、城建税、教育费附加
(9)销售不动产
纳税人销售不动产的营业额为纳税人销售不动产时从购买方取得的全部价款和价外费用(含货币、货物或其他经济利益)。
单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。
单位和个人销售或转让抵债所得的不动产或土地使用权，以全部收入减去抵债时该项不动产、土地使用权作价后的余额为计税营业额。
一般情况下销售不动产的账务处理：
①转入固定资产清理账户
借：固定资产清理
累计折旧
固定资产减值准备
贷：固定资产
②取得转让收入时
借：银行存款
贷：固定资产清理
③计提相关税费
借：固定资产清理
贷：应交税费-应交营业税(注意全额还是差额)
应交税费-应交城建税
应交税费-应交教育费附加
应交税费-应交土地增值税
④注销固定资产清理账户的余额
如果出现“固定资产清理”贷方余额，则：
借：固定资产清理
贷：营业外收入-非流动资产处置利得
如果出现“固定资产清理”借方余额，则：
借：营业外支出-处置非流动资产损失
贷：固定资产清理
【例题·单选题】下列销售不动产涉及的会计分录，不正确的是( )。(2009年)
A.企业销售不动产
借：银行存款
贷：固定资产清理
B.计算缴纳营业税
借：应交税费
贷：固定资产清理
C.发生固定资产清理费用
借：固定资产清理
贷：银行存款
D.销售不动产的净收益
借：固定资产清理
贷：营业外收入
【答案】B【提示】个人销售房产的政策规定：
根据财税(2011)12号文件规定，自2011年1月28日起，个人将购买不足5年的住房对外销售的，全额征收营业税;个人将购买超过5年(含5年)的非普通住房对外销售的，按照其销售收入减去购买房屋的价款后的差额征收营业税;个人将购买超过5年(含5年)的普通住房对外销售的，免征营业税。
2.关于营业额减除项目凭证管理问题
(1)支付给境内单位或者个人的款项，且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证;
(2)支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑义的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明。
三、营业税视同销售行为的审核