会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产和负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。

当情况发生变化或者掌握了新的信息、积累了更多的经验时可能对原来的估计进行变更，其目的是更加真实、公允地反映企业的财务状况和经营成果。但也有一些企业在利益驱动下，有目的、有计划地通过会计估计变更操纵盈余，由于信息的不对称，会影响利益相关者的决策。

一、资产计价

资产作为企业生产经营的物质基础，是会计对象的重要组成部分，也是会计最基本的要素之一。资产计价是指以货币来计量企业各种财产物资的实际价值的一种方法，它是会计计量的核心内容。采用不同的计价标准和方法，必然影响用货币表现的财产状况，并影响成本、费用、收益和损失的计算，从而影响财务成果的确定。

由于商业活动中有不确定因素的影响，许多财务报表项目不能精确地计量，只能加以估计，因此，灵活合理运用估计是编制财务报表的基本步骤。国内会计准则和制度对会计估计变更作出了相关的规定，目的是在企业拥有完整的自主计量权以后，企业对外提供的有关财务状况、经营成果和现金流量等会计信息可以更可靠、相关，使企业的资产计价更加公允地反映企业当前的实体价值。本文认为，会计估计变更政策的合理运用与资产计价实体价值正相关，即正确使用会计估计变更能够使企业的资产计价正确反映企业当前资产价值、更加适应当前的经济形势。以下通过计提存货跌价准备的一个实例来探讨此问题。

例1：某公司通过库存商品跌价准备估计变更，说明存货跌价准备的计提能更好地对资产计价。变更原因是2009年起，公司与采购供应商的交易模式改变为以受托代销方式为主，在这一背景下公司原来对库存商品跌价准备的估计仅按全部库存商品的库龄进行减值测试的方法已不适应公司的实际情况。根据公司实际经营情况，将库存商品区分可退与不可退。对于可退货商品，将不再对其进行减值测试，但可退货商品的保管损失由保管方承担;对于不可退货的商品仍按公司库存商品跌价准备的减值测试比例计提减值准备。按变更后的会计估计，2009 年度冲回资产减值损失763 862.92 元，影响当年利润减少24 864 724.57 元(见表1)。

二、盈余管理

盈余管理就是企业管理当局在遵循会计准则的基础上，通过对企业对外报告的会计收益信息进行控制或调整，以达到主体自身利益最大化的行为。而企业对会计收益信息的控制或调整主要是借助会计政策的选择和会计估计的变更，来左右财务报告的过程或行为。

从实证会计理论看，会计估计自主权在为企业如实反映经济业务的实质创造条件的同时，也给企业管理人员操纵会计盈余创造了机会。企业迫于一些外在条件的制约和诱惑，又希望自身的价值最大化甚至超大化，使得企业在后续发展中的道路更加平稳。以下通过调整固定资产摊销额的一个实例来探讨固定资产使用年限调整对固定资产摊销额的影响，进而说明其对企业盈余的影响。

例2：某化工公司变更前的净利润为533 724 885.44元，而变更后净利润为1 757 875 970.84元。根据公司董事会会议决议批准，自2008 年1 月1 日起对固定资产折旧年限进行变更，变更情况如下页表2所示。变更前后其固定资产情况如表3。

盈余管理是一种会计政策的博弈，既不能让管理者满足私利，使债权人和政府的收入遭受损失，也不能完全否认盈余管理还是具有向资本市场传递内部信息的作用。在考虑政府当局以及投资者的合法利益的前提下，可以给管理人员一定的操作空间，让他们利用盈余管理对企业未预期的状况作出灵活反应，这样对企业本身的长远发展也是有利的。

三、小结

新会计准则对各变更项目都有明确的规定，需要做出会计估计的事项主要有：存货的计价方法;折旧的方法与年限;坏账准备率;固定资产、无形资产和生物资产等的残余价值;无形资产的摊销年限;或有事项的估计;预计负债初始计量的最佳估计数的确定;金融资产公允价值的确定;权益工具的公允价值的确定;合同完工进度的确定;承租人对未确认融资费用的分摊等等。

会计估计变更作为会计政策选择的核心内容之一，对企业的收益计量有着重要意义。从会计准则和政策规定的角度，之所以对会计估计变更进行规定，是希望企业在不断变化的内、外部环境中“与时俱进”，合理、及时地对企业资产做出最公允的评估;从企业自身的角度出发，可以使企业更加清楚地认识到自身的实体价值并进行决策，使企业在后续发展中更加平稳、健康。

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